Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG)

Welche Bedeutung haben die Entscheidungen der Finanzgerichte?

Die Entscheidungen der Finanzgerichte sind ein Indikator dafür, wie sich die Rechtsprechung im Steuerrecht fortentwickelt. Für Sie kommt es darauf an, alle für die Beratungspraxis wesentlichen Finanzgerichts-Entscheidungen auf dem Radar zu haben, auch aus Haftungsgründen.

Das Konzept der EFG Zeitschrift:

1. Die Auswahl der Entscheidungen: Die stets aktuellen Entscheidungen der Finanzgerichte sind von einer hochqualifizierten Redaktion aus erster Hand nach ihrer Relevanz für die Beratungspraxis ausgewählt.
2. Die Aufbereitung der Gerichtsentscheidungen: Ein aussagekräftiger Leitsatz bildet die Quintessenz. Die Entscheidungsgründe konzentrieren sich auf die tragenden Gründe, ergänzt um Zwischenüberschriften.
3. Die Kommentierung der Entscheidungen: Alle Entscheidungen werden in den EFG-Zeitschriften hochkarätig kommentiert. Es werden weiterführende Anmerkungen vorgenommen sowie Arbeitshilfen in Form von Gestaltungshinweisen und Beispielen aufgeführt. 
   

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Aktuelles aus Heft 8 der EFG (April 2025) u.a.

Keine Steuerbarkeit eines Technologiegründerstipendiums

Das Sächsische FG hat mit Urteil vom 1.10.2024 (3 K 837/18) zur Steuerbarkeit eines Technologiegründerstipendiums entschieden. Der Richter am FG, Dipl.-Kfm. Dr. Matthias Wackerbeck kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung

Die Besprechungsentscheidung befasst sich mit der Frage, ob die Zahlungen auf Grund eines Technologiegründerstipendiums einkommensteuerbar sind.

II. Rechtslage

Nach der Rspr. des BFH können Stipendien – sofern diese nicht bereits vorrangig einer anderen Einkunftsart zuzuordnen sind – sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 1 EStG darstellen. Die Steuerbarkeit nach § 22 Nr. 1 EStG setzt jedoch voraus, dass der Stipendiat eine – wie auch immer geartete – wirtschaftliche Gegenleistung zu erbringen hat (BFH-Urteile vom 28.9.2022 X R 21/20, BFH/NV 2023, 417; vom 8.7.2020, BFHE 269, 556, BStBl II 2021, 557). Allein das durch das Stipendium geförderte Vorhaben stellt keine solche Gegenleistung dar, da es nicht deshalb durchgeführt wird, um Einnahmen in Form von Stipendienzahlungen zu erzielen (BFH-Urteil vom 28.9.2022 X R 21/20, BFH/NV 2023, 417, Rz. 22). Die Frage, ob der Stipendiat die Leistungen gegenleistungsfrei erhält, obliegt der konkreten Würdigung im Einzelfall. Das FG Berlin-Brandenburg hat z. B. entschieden, dass Zahlungen im Rahmen des sog. „Berliner Lehramts-Stipendiums“, bei dem sich die Stipendiaten zu einer mindestens dreijährigen Tätigkeit im Berliner Schuldienst nach Abschluss der Ausbildung, anderenfalls zur Rückzahlung des Stipendiums verpflichten, steuerbare Einkünfte darstellen (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 30.3.2022 16 K 2083/20, EFG 2022, 1186). Der BFH hat angedeutet, dass die bei Stipendien jedenfalls nicht allgemeinübliche Pflicht, die aus dem geförderten Vorhaben gewonnenen wissenschaftlichen Erkenntnisse innerhalb einer bestimmten Bindungsfrist ausschließlich im Geber-Bundesland beruflich zu verwerten jedenfalls nicht ohne Weiteres als bloße Erwartungshaltung eingestuft werden könne. Er hat den Rechtsstreit an das FG zur Würdigung, ob in einer solchen Verpflichtung eine konkretisierbare wirtschaftliche Gegenleistung der Klin. oder nur eine abstrakte beschäftigungspolitische Zielsetzung zu sehen ist, zurückverwiesen (BFH-Urteil vom 28.9.2022 X R 21/20, BFH/NV 2023, 417, Rz. 36).

III. Die Entscheidung des FG

Das FG hat der Klage stattgegeben. Die Stipendiumszahlungen stellten mangels wirtschaftlicher Gegenleistung keine nach § 22 EStG steuerbaren Einkünfte dar. Eine (vorrangige) Zuordnung der Zahlungen zu einer anderen Einkunftsart schied nach Auffassung des FG ebenfalls aus. Der Senat konnte (und hat) die Frage der Steuerpflicht (Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 44 EStG) vor diesem Hintergrund dahinstehen lassen.

IV. Einordnung und Würdigung der Entscheidung

Die Entscheidung liegt auf einer Linie mit der bisherigen höchstrichterlichen Rspr. Im Streitfall ist (auf Basis des Urteilstatbestandes) auch nicht erkennbar, inwiefern eine wirtschaftliche Gegenleistung des Kl. vorliegen könnte (s. hierzu BFH-Urteil vom 28.9.2022 X R 21/20, BFH/NV 2023, 417, Rz. 35 f.). Die Auflage/Vorgabe/Bedingung des Wohnsitzes/Unternehmenssitzes im Bundesland Sachsen dürfte insoweit jedenfalls nicht genügen, um eine wirtschaftliche Gegenleistung bejahen zu können.

Anders wäre der Fall jedoch wohl zu bewerten gewesen, wenn der Kl. (statt an einer GmbH) an einer Mitunternehmerschaft beteiligt gewesen wäre und die Zahlungen als Sonderbetriebseinnahmen im Rahmen der Einkünfte nach § 15 oder § 18 EStG anzusehen gewesen wären, da die BFH-Rspr. in diesen Fällen keine Gegenleistung verlangt, sondern einen weiten Veranlassungszusammenhang genügen lässt (BFH-Urteile vom 9.10.1996 XI R 35/96, BFHE 181, 309, BStBl II 1997, 125; vom 25.3.2021 VIII R47/18, BFHE 272, 211, BStBl II 2021, 696).

Aktuelles aus Heft 7 der EFG (April 2025) u.a.

Versagung des Vorsteuerabzugs im Edelmetallhandel bei Einbeziehung in eine USt-Hinterziehung

Das Thüringer FG hat mit Urteil vom 22.8.2023 (3 K 332/22) zur Versagung des Vorsteuerabzugs im Edelmetallhandel bei Einbeziehung in eine USt-Hinterziehung entschieden. Der Richter am FG Dr. Felix Magnus Kessens kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung

Das Thüringer FG hatte darüber zu befinden, ob der im Edelmetallhandel tätigen Klägerin der Vorsteuerabzug zu versagen ist, weil sie mit ihrem Erwerb in eine Umsatzsteuerhinterziehung eingebunden war. Gegenstand der Beurteilung war insoweit, ob auf Grund objektiver Umstände feststand, dass sie von der Einbeziehung in den Umsatzsteuerbetrug wusste oder hätte wissen müssen. Das Thüringer FG hat für den Großteil der streitgegenständlichen Rechnungen den Vorsteuerabzug versagt, da die Klin. auf Grund einer ihr bekannten Durchsuchung in den Geschäftsräumen ihrer Geschäftspartnerin davon ausgehen musste, dass den Geschäften mit der Partnerin ein Umsatzsteuerbetrug zu Grunde lag. In Bezug auf den Vorsteuerabzug aus zwei Umsätzen, die vor der Durchsuchung abgewickelt wurden, ist der Vorsteuerabzug hingegen gewährt worden.

II. Rechtsauffassungen/Entscheidung des FG

Ich halte die Entscheidung für weitgehend zutreffend. Nicht vollständig nachvollziehbar ist die Revisionszulassung, da das Thüringer FG von den seit längerem anerkannten Grundsätzen zur Missbrauchs-Rspr. des EuGH ausgegangen ist. Die Entscheidung, was jemand hinsichtlich der Einbindung in einen Umsatzsteuerbetrug hätte wissen müssen, ist stets eine Entscheidung im Einzelfall unter Berücksichtigung einer Vielzahl von Umständen. Diese Beurteilung ist zuvorderst Aufgabe der Tatsacheninstanz.

Auch ohne gesetzliche Grundlage (§ 25f UStG gilt erst ab dem Besteuerungszeitraum 2020, vgl. § 27 Abs. 30 UStG) ist nach ständiger Rspr. des EuGH der Vorsteuerabzug zu versagen, wenn der Unternehmer von der Einbeziehung seines Erwerbs in eine Umsatzsteuerhinterziehung wusste oder hätte wissen müssen (vgl. EuGH-Urteile vom 21.6.2012 Rs. C-80/11 und C-142/11 Mahagében und Dávid, HFR 2012, 917). Maßgebender Zeitpunkt für diese Beurteilung ist der Leistungsbezug (vgl. BGH-Beschluss vom 29.1.2015 1 StR 216/14, NStZ 2015, 283). Einer Gesellschaft ist dabei nicht nur das Wissen ihres Geschäftsführers als ihres gesetzlichen Vertreters, sondern auch das ihrer sonstigen Angestellten in analoger Anwendung von § 166 BGB zuzurechnen (BFH-Urteil vom 19.5.2010 XI R 78/07, HFR 2010, 1199). Diese Rechtsgrundsätze hat das Thüringer FG angewandt und ist mit der maßgeblichen Tatsache, der Kenntnis von der Durchsuchung, zur Versagung der Vorsteuer gelangt. Dies ist nachvollziehbar.

Meines Erachtens wäre aber eine Versagung des Vorsteuerabzugs auch aus den beiden weiteren Umsätzen vor der Durchsuchung denkbar gewesen. Denn der Klin. lag zu diesem Zeitpunkt bereits eine Bescheinigung des Finanzamts vor, aus der sich ergab, dass Angestellte der Geschäftspartnerin eine Steuerordnungswidrigkeit begangen hatten. Zudem hat die Klin. über die maßgeblichen Umsätze Bargeschäfte abgeschlossen. Des Weiteren waren die Geschäfte dem Edelmetallhandel zuzuordnen. Bereits zum damaligen Zeitpunkt war in der gesamten Branche das Bewusstsein vorhanden, dass Umsatzsteuerhinterziehungen in beträchtlichem Umfang vorkommen, was letztlich zur gesetzgeberischen Reaktion und der Einführung des Reverse-Charge-Verfahrens für Edelmetalle geführt hat (§ 13b Abs. 2 Nr. 11 UStG mit Wirkung ab dem 1.1.2015). Wenn man diese Umstände „zusammenrechnet“ und dann noch einen Blick auf die Lieferkonditionen richtet – denn meist liegt der Veräußerungspreis unter dem Marktpreis, wenn der Lieferant die Umsatzsteuer nicht abführt –, wäre es durchaus plausibel gewesen, den Vorsteuerabzug in Gänze zu versagen.

Möchten Unternehmer bei einer derartigen „Vorbelastung der Geschäftsverbindung“ dennoch weiterhin gefahrlos Geschäfte mit dem Lieferanten abschließen, ist es geboten, sich über die Herkunft der zu erwerbenden Waren vollständig im Klaren zu sein. Kann der Vertragspartner keine eindeutigen Nachweise zur Herkunft der Waren und zur Identität seiner Vorlieferanten erbringen, sollten die Umsätze nicht durchgeführt werden, und zwar auch dann nicht, wenn die Geschäfte von einem zivilrechtlichen Standpunkt aus (Ware Zug-um-Zug gegen Barzahlung) risikolos erscheinen.

III. Hinweise für die Praxis

Die Revision ist unter dem Aktenzeichen XI R 3/24 beim BFH anhängig. Eine Durchsuchung beim Geschäftspartner wegen einer Steuerstraftat ist so ein erheblicher Eingriff in die Vertrauensbasis zwischen Lieferant und Erwerber, dass eine Korrektur der Entscheidung des Thüringer FG durch den BFH zu Gunsten des Stpfl. kaum denkbar ist.

Aktuelles aus Heft 6 der EFG (März 2025) u.a.

Anforderungen an das Fahrtenbuch eines Rechtsanwalts

Das FG Hamburg hat mit Urteil vom 13.11.2024 (3 K 111/21) zu den Anforderungen an das Fahrtenbuch eines Rechtsanwalts entschieden. Der Richter am FG Dr. Claudio Kirch-Heim kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung

Die Entscheidung befasst sich mit der Frage, ob und inwieweit ein Rechtsanwalt Fahrtenbuchdaten, die er dem Finanzamt oder dem FG vorlegt, schwärzen kann und muss. Will der Rechtsanwalt das Verhältnis von privaten zu beruflichen Fahrten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG mit einem Fahrtenbuch nachweisen, muss er im Fahrtenbuch grundsätzlich auch die aufgesuchten Geschäftspartner erfassen. Zugleich ist er aber gem. § 43a Abs. 2 BRAO zur Verschwiegenheit verpflichtet. Damit stellt sich die Frage, ob der Rechtsanwalt die Identitäten seiner Mandanten offenbaren darf, um den Nachweis nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG zu führen.

II. Die Entscheidung des FG

Das FG stellt in seiner Entscheidung klar, dass sich die Verschwiegenheitspflicht eines Rechtsanwalts aus § 43a Abs. 2 BRAO auch auf die Identität von Mandanten und die Tatsache ihrer Beratung erstreckt. Dies hat zur Folge, dass die Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch mit der Verschwiegenheitspflicht kollidieren können. Zugleich weist das Gericht darauf hin, dass die Wertermittlung nach der Fahrtenbuchmethode aus verfassungsrechtlichen Gründen grundsätzlich auch für Berufsgeheimnisträger möglich sein müsse. Das FG gestattet es Rechtsanwälten daher, bei der Vorlage des Fahrtenbuchs Schwärzungen vorzunehmen, soweit diese Schwärzungen erforderlich sind, um die Identitäten ihrer Mandanten zu schützen.

Allerdings weist das FG auch darauf hin, dass es dem Berufsgeheimnisträger obliege, das Verhältnis von privaten zu beruflichen Fahrten nachzuweisen. Die Berechtigung, einzelne Eintragungen zu schwärzen, ändere nichts an der grundsätzlichen Beweislastverteilung. Gegebenenfalls müsse der Stpfl. substantiiert und nachvollziehbar erläutern, weshalb Schwärzungen in dem erfolgten Umfang erforderlich seien, und die berufliche Veranlassung durch ergänzende Angaben darlegen.

Im konkreten Fall hat das FG das vorgelegte Fahrtenbuch nicht als Nachweis anerkannt, da bei fast allen beruflichen Fahrten geschwärzt worden war und das Gericht den Umfang der Schwärzungen nicht für plausibel gehalten hat.

III. Einordnung der Entscheidung

Aus der Entscheidung folgt zunächst, dass die Verschwiegenheitspflicht eines Rechtsanwalts auch bei der Vorlage eines Fahrtenbuchs gilt. Damit wendet sich das FG gegen die in Literatur und Rspr. teilweise vertretene Auffassung, wonach die Verschwiegenheitspflicht im Rahmen einer Abwägung zurücktreten müsse. Somit schafft das Urteil hinsichtlich der Reichweite der Verschwiegenheitspflicht klare Verhältnisse. Andererseits kann die Entscheidung, ob ein teilweise geschwärztes Fahrtenbuch als Nachweis anzuerkennen ist, durchaus schwierig sein. Das Gericht hat Berufsgeheimnisträgern keineswegs „carte blanche“ erteilt, da es betont, dass die gesetzliche Beweislastverteilung im Grundsatz unverändert bleibe. Ob der Nachweis erbracht worden ist, hängt von den konkreten Umständen des Einzelfalls ab.

Die Entscheidung betrifft einen Rechtsanwalt. Sie dürfte jedoch auf Steuerberater und andere Berufsgeheimnisträger sinngemäß übertragbar sein.

IV. Hinweise für die Praxis

Das FG entbindet Berufsgeheimnisträger einerseits von der Last, bei der Vorlage von Fahrtenbuchdaten eine unsichere Abwägungsentscheidung treffen zu müssen. Andererseits ergibt sich aus der Entscheidung, dass sie darauf achten müssen, ihre Verschwiegenheitspflicht auch bei der Vorlage von Fahrtenbuchdaten einzuhalten. Wollen Berufsgeheimnisträger den Umfang der beruflichem PKW-Nutzung mit einem Fahrtenbuch nachweisen, dürfte sich daher folgende Vorgehensweise empfehlen: Das Fahrtenbuch muss ordnungsgemäß geführt werden; insbesondere dürfen erforderliche Daten nicht weggelassen werden, weil sie der Verschwiegenheitspflicht unterliegen. Daten, die der Verschwiegenheitspflicht unterliegen, sollten aber nur dann eingetragen werden, wenn dies für eine ordnungsgemäße Führung des Fahrtenbuchs erforderlich ist. Diese Daten sollten bereits im Zeitpunkt der Eintragung markiert werden, um ein späteres Schwärzen zu erleichtern. Dem Finanzamt können Kopien des Fahrtenbuchs vorgelegt werden, bei denen die Eintragungen, die der Verschwiegenheitspflicht unterfallen, geschwärzt sind. Der Grund für die Schwärzungen ist anzugeben und ggf. näher zu erläutern. Unter Umständen muss die berufliche Veranlassung der betroffenen Fahrten durch ergänzende Angaben dargelegt werden.

Aktuelles aus Heft 5 der EFG (März 2025) u.a.

Keine Erstattung von Kapitalertragsteuer auf vor Gründung einer gemeinnützigen nicht rechtsfähigen Stiftung erzielte Kapitalerträge

Das FG Münster hat mit Urteil vom 18.12.2024 (9 K 2015/21 Kap) zur Erstattung von Kapitalertragsteuer auf vor Gründung einer gemeinnützigen nicht rechtsfähigen Stiftung erzielte Kapitalerträge entschieden. Der Richter am FG Dr. Peter Haversath kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Rechtlicher Rahmen des Billigkeitsantrags

Auf Kapitalerträge wie Dividenden ist grundsätzlich Kapitalertragsteuer einzubehalten.

Gesetzlich sind Tatbestände einer Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug vorgesehen (§ 44a EStG). Eine Erstattung kann (vor Erteilung einer Steuerbescheinigung: muss) vom Abzugsverpflichteten beantragt werden, wenn eine für die Abstandnahme erforderliche Bescheinigung verspätet vorgelegt wird (§ 44b Abs. 5 EStG). Erzielt eine gemeinnützige und nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreite Körperschaft Kapitalerträge, die dem Kapitalertragsteuerabzug unterlegen haben, kann die einbehaltene Kapitalertragsteuer nicht im Rahmen einer Veranlagung erstattet werden, weil die Befreiungen nach § 5 Abs. 1 KStG nicht für dem Steuerabzug unterworfene Einkünfte gelten (§ 5 Abs. 2 Nr. 1 KStG).

Die FinVerw. gewährt für bestimmte Konstellationen über die Erstattung nach § 44b EStG „zur Vermeidung von sachlichen Härten“ hinaus eine Erstattung auf Antrag des Empfängers der Kapitalerträge (BMF-Schreiben vom 20.12.2022, IV C 1 – S 2252/19/10003:011, „Einzelfragen zur Abgeltungsteuer“, BStBl I 2023, 46, Rz. 300 ff.; für die Streitjahre des Besprechungsfalls BMF-Schreiben vom 18.1.2016, IV C 1 – S 2252/08/10004:017, BStBl I 2016, 85.

II. Die Entscheidung des Gerichts

Das Gericht hat dem Billigkeitsantrag auf Erstattung der Kapitalertragsteuer für die Zeiträume vor der Errichtung der Stiftung und ihrer Anerkennung als gemeinnützig nicht stattgegeben.

Was eine Erstattung nach § 227 AO angeht, hat das Gericht die Ablehnung insbesondere darauf gestützt, dass die Definitivbelastung mit Kapitalertragsteuer in der Konstellation des Besprechungsfalls einer bewussten Entscheidung des Gesetzgebers entspreche, die weder durch die Verwaltung noch durch die Gerichte im Billigkeitswege korrigiert werden dürfe. Zudem habe es eine zumutbare Alternativgestaltung gegeben: Die Klin. hätte von der Erblasserin schon zu Lebzeiten errichtet, aber erst von Todes wegen mit einem Vermächtnis bedacht werden können.

Was eine Erstattung nach dem BMF-Schreiben zu Einzelfragen zur Abgeltungsteuer angeht, hat das Gericht entschieden, dass es sich dabei um eine norminterpretierende (nämlich den Begriff der Billigkeit auslegende) Verwaltungsvorschrift handele, der im Rahmen von Gerichtsverfahren keine (bindende) Bedeutung zukäme. Überdies hat das Gericht die Auslegung des beklagten FA, dass die dort geregelten Erstattungstatbestände die Konstellation des Besprechungsfalls nicht erfassen, für jedenfalls vertretbar gehalten.

III. Ausblick und Praxishinweis

Die Revision ist nicht zugelassen worden; das Gericht hat auch (verhältnismäßig ausführlich) begründet, warum es die Revision nicht zugelassen hat.

Für die Praxis ist es – wie auch im Urteil als zumutbare Alternativgestaltung erwähnt – anzuraten, in Fällen wie dem Besprechungsfall den Kapitalertragsteuereinbehalt dadurch zu vermeiden, dass die nicht rechtsfähige Stiftung bereits vor dem Tod errichtet und dann von Todes wegen mit einem Vermächtnis bedacht wird.

Aktuelles aus Heft 4 der EFG (Februar 2025) u.a.

Zum Begriff des groben Verschuldens i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO bei Steuerberatern und zusammen veranlagten Ehegatten

Das FG Münster hat mit Urteil vom 30.10.2024 (4 K 925/23 E) zum Begriff des groben Verschuldens i.S. des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO bei Steuerberatern und zusammen veranlagten Ehegatten entschieden. Der Richter am FG Dr. Andreas Frantzmann kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

Fällt nach Bekanntgabe eines Steuerbescheides auf, dass das FA steuermindernde Aufwendungen – wie beispielsweise BA, WK oder SA – nicht berücksichtigt hat, stellt sich regelmäßig die Frage, ob die Steuerfestsetzung noch geändert werden kann. Verfahrensrechtlich ist dies nach Eintritt der Bestandskraft nur noch möglich, wenn die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift vorliegen.

Bei der nachträglichen Geltendmachung von steuermindernden Tatsachen richtet sich der Blick auf § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Nach dieser Regelung sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Stpfl. kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden.

Im Besprechungsfall war die Einmalzahlung dem FA unstreitig nachträglich bekannt geworden. Streitig war, ob die Kl. hieran ein grobes Verschulden trifft.

Nach ständiger Rspr. des BFH umfasst der Begriff des groben Verschuldens Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit. Grobe Fahrlässigkeit liegt vor, wenn der Stpfl. die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt hat.

Demnach stehen lediglich schwerwiegende Sorgfaltsverstöße einer Änderung entgegen, wohingegen einfache Fahrlässigkeit unschädlich ist.

Maßgeblich sind stets die Umstände des Einzelfalls. Fehler bei der Sachverhaltsermittlung sind häufig als grobe Fahrlässigkeit zu werten. Dagegen stellen Fehler und Nachlässigkeiten, die üblicherweise vorkommen und mit denen immer gerechnet werden muss, keine grobe Fahrlässigkeit dar; insbesondere bei unbewussten – mechanischen – Fehlern, die selbst bei sorgfältiger Arbeit nicht zu vermeiden sind, kann grobe Fahrlässigkeit ausgeschlossen sein. Auch persönliche Umstände – wie beispielsweise Krankheit oder extreme Arbeitsüberlastung – können einer groben Fahrlässigkeit entgegenstehen.

Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das FG entschieden, dass die Kl. nicht grob fahrlässig gehandelt haben. Dabei ist es davon ausgegangen, dass dem Kl. mit dem falschen Abheften des Zahlungsbelegs lediglich ein mechanischer Fehler unterlaufen ist und er sich zudem – wegen der Corona-Pandemie und wegen akuter Personalengpässe – in einer persönlichen Ausnahmesituation befunden hat.

Bei der Klin. ergab sich ein grobes Verschulden nicht daraus, dass sie die von ihrem Ehemann erstellte Steuererklärung nicht überprüft hat. Ausgehend von den besonderen Umständen des Besprechungsfalls hat das FG ein grobes Verschulden verneint, da der Kl. als Steuerberater entsprechend qualifiziert war und er sich bereits seit Jahrzehnten verlässlich um die Steuerangelegenheiten der Eheleute gekümmert hat. Außerdem hat das FG unter Verweis auf Art. 6 GG betont, dass die Sorgfaltsanforderungen bei Ehegatten nicht zu hoch angesetzt werden dürfen.

Der Besprechungsentscheidung enthält praktisch relevante Ausführungen zur Anwendung des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO bei Steuerberatern und bei Ehegatten. Das FG betont, dass auch bei diesen Personengruppen lediglich schwerwiegende Sorgfaltsverstöße zum Ausschluss der Änderungsmöglichkeit führen. Jeder Einzelfall muss darauf überprüft werden, aus welchen Gründen ein Stpfl. eine Besteuerungsgrundlage nicht angesetzt hat.

Aktuelles aus Heft 3 der EFG (Februar 2025) u.a.

Kein Investitionsabzugsbetrag für eine PV-Anlage bei mehr als 10 % Eigenverbrauch

Das Hessische FG hat mit Urteil vom 26.9.2024 (4 K 202/23) zum Investitionsabzugsbetrag für eine PV-Anlage bei mehr als 10 % Eigenverbrauch entschieden. Der Richter am FG Dipl.-Kfm./Dipl.-Volksw. Dr. Matthias Wackerbeck, LL.M, kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

Die Beteiligten streiten darüber, ob Verluste aus dem Betrieb einer Photovoltaikanlage (mit Eigenverbrauch von ca. 70 %) auf dem privaten Wohnhaus steuerlich zu berücksichtigen sind. Als einzige BA war im Streitjahr ein Investitionsabzugsbetrag (IAB) geltend gemacht worden.

Der Senat hat die Klage abgewiesen. Er ist dabei aber nicht der Begründung des Bekl. (fehlende Gewinnerzielungsabsicht, Liebhaberei) gefolgt, sondern hat den IAB wegen des 10 %der Gesamtjahresstromproduktion übersteigenden Eigenverbrauchs nicht berücksichtigt.

Gemäß § 7g Abs. 1 EStG können Stpfl. für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden, bis zu 50 % der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (Investitionsabzugsbeträge).

„Fast ausschließlich“ erfordert dabei einen betrieblichen Nutzungsanteil von mindestens 90 % (BT-Drs. 16/4841, 52).

Nach der Auffassung der FinVerw. stellt der private Stromverbrauch bei PV-Anlagen keine schädliche außerbetriebliche Nutzung, sondern eine unschädliche Sachentnahme des produzierten Stroms dar (BMF-Schreiben vom 15.6.2022, IV C 6 – S 2139-b/21/10001 :001, BStBl I 2022, 945, Rz. 44).

In der Literatur wird dieser Auffassung überwiegend nicht gefolgt (Kulosa in Schmidt, EStG, § 7g Rz. 23; Reddig in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 7g EStG Rz. 25; Buge in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz. E 27). Dieser Auffassung hat sich der erkennende Senat zu Recht angeschlossen: Es ist kein Grund erkennbar, warum für Photovoltaikanlagen mit Eigenverbrauch für private Zwecke – gegen den Wortlaut der Vorschrift – andere Grundsätze gelten sollen als für andere WG.

Die streitige Rechtsfrage dürfte für die Zukunft an Bedeutung verloren haben, da nach § 3 Nr. 72 EStG Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb von PV-Anlagen auf privaten Wohnhäusern seit dem 1. 1. 2022 in großem Umfang (bis 30 kWp) steuerfrei sind und daher auch die Berücksichtigung des Aufwands entfällt (§ 3c Abs. 1 EStG). Es besteht insoweit nach neuer Rechtslage auch kein Wahlrecht zwischen Liebhaberei und Geltendmachung von Anlaufverlusten (bei Glaubhaftmachung eines Totalgewinns) bei kleinen PV-Anlagen mehr (s. i. E. Lindtner/Urban, NWB 2023, 344, 347).

Aktuelles aus Heft 2 der EFG (Januar 2025) u.a.

Zur Auslegung des Tatbestandmerkmals einer „nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft“ i. S. des § 9 Nr. 2a Satz 1 GewStG

Das FG Nürnberg hat mit Urteil vom 9.1.2024 (1 K 1366/22) zur Auslegung des Tatbestandmerkmals einer „nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft“ i.S. des § 9 Nr. 2a Satz 1 GewStG entschieden. Der Richter am FG Dr. Sebastian kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung/Sachverhalt/Entscheidungserhebliche Norm

Das FG hatte über die Frage zu entscheiden, ob Ausschüttungen, die die Klin. von ihren Tochterkapitalgesellschaften erhalten hatte, von der GewSt freizustellen sind.

Dem lag im Kern folgender Sachverhalt zu Grunde: Die Klin., die Mutter-AG eines Krankenhauskonzerns, erhielt von ihren Töchtergesellschaften, die gem. § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG gewerbesteuerbefreit waren, Gewinnausschüttungen. Der Bekl. war der Auffassung, dass diese Ausschüttungen bei der Klin. gem. § 8 Nr. 5 GewStG als gewerbesteuerpflichtig zu behandeln seien, mit Ausnahme der Ausschüttungen, die die Klin. von Konzerntöchtern erhalten hatte, bei denen die Voraussetzungen für eine gewerbesteuerliche Betriebsaufspaltung gegeben waren. Hiergegen hat die Klin. Klage erhoben.

II. Rechtsauffassungen

Zur Begründung der Klage trug die Klin. vor: Die Dividendenzuflüsse seien nach § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG von der GewSt befreit, da die Klin. selbst ein Krankenhaus betreibe. Ferner komme eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG nicht in Betracht, da die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG erfüllt seien. Bei den Tochtergesellschaften habe es sich – entgegen der Auffassung des FA – nicht um „nicht steuerbefreite inländische Kapitalgesellschaft“ i.S. des § 9 Nr. 2a GewStG gehandelt. Der gewerbliche Gewinn der als Krankenhausgesellschaften tätigen Tochtergesellschaften sei lediglich sachlich von der Gewerbesteuerpflicht befreit gewesen. Dies sei nicht mit der von § 9 Nr. 2a GewStG geforderten persönlichen Gewerbesteuerbefreiung gleichzusetzen.

III. Die Entscheidung des FG

Das FG hat die Klage als unbegründet abgewiesen. Der Bekl. habe die ausgeschütteten Dividenden von den Tochtergesellschaften, mit denen keine Betriebsaufspaltung bestand, zurecht bei der Ermittlung des Gewerbeertrags berücksichtigt.

Diese Dividenden würden nicht von der Norm des § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG erfasst, da es sich nicht um Einnahmen aus dem eigenen Betrieb eines Krankenhauses handele. Die Befreiungswirkung des § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG sei nicht auf solche Ausschüttungsempfänger auszuweiten, die lediglich Ausschüttungserträge zur Finanzierung weiterer begünstigter Betriebe ansammeln (Anschluss an BFH-Beschluss vom 24.1.2012, I B 34/11, BFH/NV 2012, 1175, Rz. 9, m.w.N.).

Eine Hinzurechnung der Dividendenerträge sei gem. § 8 Nr. 5 GewStG zutreffend erfolgt, da die Voraussetzungen des Kürzungstatbestands des § 9 Nr. 2a Satz 1 GewStG nicht gegeben seien. Die Klin. habe die Dividenden nicht von einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft erhalten. Vielmehr seien die Tochtergesellschaften gem. § 3 Nr. 20 Buchst. b GewStG von der GewSt befreit, so dass nach dem Wortlaut der Norm eine Kürzung nicht in Betracht käme. Der BFH habe mit dem Beschluss vom 24.1.2012, I B 34/11 (BFH/NV 2012, 1175) klargestellt, dass bei der Anwendung von § 8 Nr. 5 i.V.m. § 9 Nr. 2a GewStG keine Unterscheidung dahingehend zu treffen sei, ob die Erträge der ausschüttenden Tochtergesellschaft aus sachlichen oder persönlichen Gründen einer Steuerbefreiung unterlagen. Einer sog. „Fernwirkung“ der Gewerbesteuerbefreiung in diesem Sinne, dass die Gewerbesteuerbefreiung der Tochtergesellschaften in Bezug auf die Dividendenzahlungen auf die Muttergesellschaft durchschlage, habe der BFH mit dem genannten Beschluss eine Absage erteilt. Eine Anwendung der Kürzungsvorschrift sei auch nicht aus teleologischen Gründen geboten. Die Nichtanwendung der Kürzungsregelung verstoße nicht gegen Art. 3 GG. Schließlich folge auch aus § 9 Nr. 7 GewStG nicht, dass § 9 Nr. 2a GewStG im Streitfall analog anzuwenden sei, da keine Regelungslücke zu erkennen sei.

IV. Hinweise für die Praxis

Die vom FG zugelassene Revision hat die Klin. eingelegt. Sie ist beim BFH unter dem Az. I R 12/24 anhängig. Dieser dürfte angesichts des BFH-Beschlusses vom 24.1.2012, I B 34/11 (BFH/NV 2012, 1175), der auch in der Literatur gefolgt wird (Roser in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 2a Rz. 17a; Bergmann in Wendt/Suchanek/Möllmann/Heinemann, GewStG, 2. Aufl., § 9 Nr. 2a Rz. 23; Gosch in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rz. 164c; Hidien in BeckOK, GewStG, § 9 Rz. 837 f.), allenfalls geringe Erfolgsaussichten beigemessen werden.

Aktuelles aus Heft 1 der EFG (Januar 2025) u.a.

Persönliches Budget (§ 29 Abs. 1 Satz 1 SGB IX) und Sozialgrenze des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG a.F.

Das Hessische FG hat mit Urteil vom 11.6.2024 (6 K 448/21) zum Persönlichen Budget (§ 29 Abs. 1 Satz 1 SGB IX) und zur Sozialgrenze des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG a.F. entschieden. Der Richter am FG Dr. Felix Magnus Kessens kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

Das Hessische FG hatte darüber zu entscheiden, ob Leistungen, die Leistungsempfänger aus ihrem „Persönlichen Budget“ gem. § 29 SGB IX bezahlt hatten, auf die Sozialgrenze des § 4 Nr. 16 Satz 1 Buchst. l UStG (seit dem 1.4.2024: Buchst. n) anzurechnen sind oder unmittelbar gem. Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der MwStSystRL von der Umsatzsteuer befreit werden können. Das Hessische FG hat – die Klage abweisend – entschieden, dass eine Anrechnung auf die Sozialgrenze nicht in Betracht kommt und ihre Leistungen daher steuerpflichtig sind.

Die Entscheidung reiht sich in verschiedene finanzgerichtliche Judikate ein, die die Rechtsfrage allesamt gleichlaufend entschieden haben. In zwei weiteren Verfahren sind Revisionen noch anhängig (Niedersächsisches FG, Urteil vom 25.3.2021 11 K 252/20, juris, rkr.; Hessisches FG, Urteil vom 20.10.2021 1 K 736/19, EFG 2022, 365, mit Anm. Brenne, Rev. eingelegt, Az. des BFH: V R 1/22; FG Düsseldorf, Urteil vom 14.12.2022 5 K 2911/18 U, EFG 2023, 1170, mit Anm. Kessens, Rev. eingelegt, Az. des BFH: XI R 1/23; Rev. in diesem Verfahren: XI R 25/24). In umsatzsteuersystematischer Hinsicht halte ich die klageabweisenden Entscheidungen allesamt für zutreffend (wie bereits eingehend ausgeführt in EFG 2023, 1170), wobei zur Wahrheit auch gehört, dass erst die Entscheidung der Revisionsinstanz die nötige Rechtssicherheit herstellen wird.

Diese restriktive Auslegung stellt auch keinen Verstoß gegen die UN-Behindertenrechtskonvention dar (vgl. überzeugend Rz. 42 ff. des Besprechungsurteils). Sie begründet zudem keinen die Verfassungswidrigkeit der Norm auslösenden Gleichheitsverstoß nach Art. 3 GG (a. A. Schlegel, DStR 2023, 923). In derartigen Fällen liegen zwar stets identische Leistungen desselben Leistenden vor, aber die Umstände, wer umsatzsteuerrechtlich als Leistungsempfänger anzusehen ist (mit allen zivilrechtlichen Konsequenzen) und wer die Leistung bezahlt, rechtfertigen eine Differenzierung. Ungleiches ist nämlich nach dem Maß seiner Verschiedenheit auch entsprechend unterschiedlich zu behandeln. Außerdem ist fraglich, ob der vermeintliche Verfassungsverstoß überhaupt vor dem BVerfG gerügt werden könnte, da mit Art. 132 Abs. 1 Buchst. g der MwStSystRL, der Grundlage des § 4 Nr. 16 UStG ist, vereinheitlichtes Unionsrecht vorliegt. Nach der Rspr. des BVerfG sind nämlich nach dem Grundsatz des Anwendungsvorrangs des Unionsrechts bei der Anwendung unionsrechtlich vollständig vereinheitlichter Regelungen in aller Regel nicht die Grundrechte des Grundgesetzes, sondern allein die Unionsgrundrechte maßgeblich und durch den EuGH zu prüfen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 6.11.2019 1 BvR 276/17, BVerfGE 152, 216 – Recht auf Vergessen II).

Es stellt sich allerdings die Frage, ob die nunmehr drei anhängigen Revisionsverfahren repräsentativ für eine Vielzahl auftretender Fälle sind, in denen aus Sicht des Gesetzgebers ein unerwünschtes Verhalten der Wirtschaftsteilnehmer hervorgerufen wird. Mit dem „Persönlichen Budget“ soll den Berechtigten ein selbstbestimmtes Leben in eigener Verantwortung ermöglicht werden, indem regelmäßige Geldzahlungen zur Verfügung gestellt werden, durch die sie Leistungen selbst organisieren können (BSG-Urteil vom 28.1.2021 B 8 SO 9/19 R, BSGE 131, 246, Rz. 30). Dieses gesetzgeberische Ziel könnte dann konterkariert werden, wenn die die Leistung erbringenden Unternehmen von einem Vertragsschluss und einer Leistungserbringung gegenüber Empfängern des „Persönlichen Budgets“ absehen, um nicht zu riskieren, dass die Befreiung sämtlicher ihrer Umsätze von der Umsatzsteuer entfällt. Dann würde sich für die Hilfsbedürftigen entweder die Auswahl der möglichen Leistenden reduzieren oder der Sozialversicherungsträger müsste im Rahmen der Bereitstellung des „Persönlichen Budgets“ die Umsatzsteuer zusätzlich zahlen. In diesem Zusammenhang ist der quantitative Aspekt unbekannt. Ob die vorstehenden unerwünschten „wirtschaftlichen Ausweichbewegungen“ tatsächlich in größerem Umfang stattfinden oder ob es sich bei den drei anhängigen Revisionen lediglich um die zu Gericht gelangten „Unfälle“ handelt, bedarf der Feststellung. Gegebenenfalls sollte die Rechtslage angepasst werden.

Aktuelles aus Heft 24 der EFG (Dezember 2024) u.a.

Gewinnermittlungsverbot gem. § 3 Nr. 72 EStG für kleine Photovoltaikanlagen

Das FG Nürnberg hat mit Urteil vom 19.9.2024 (4 K 1440/23) zum Gewinnermittlungsverbot gem. § 3 Nr. 72 EStG für kleine Photovoltaikanlagen entschieden. Der Vizepräsident des FG Bernhard Köhler kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

Gesetzesänderungen bringen häufig Abgrenzungsprobleme mit sich, vor allem, wenn sie rückwirkend vorgenommen werden und die Stpfl. sich nicht darauf einstellen konnten. Dies gilt auch für die rückwirkend am 16.12.2022 zum 1.1.2022 vorgenommene ESt-Befreiung für kleine Photovoltaikanlagen. Der aus Sicht der Anlagenbetreiber wesentlichere Vorteil dürfte in der Herabsetzung des USt-Satzes auf 0 % durch § 12 Abs. 3 UStG ab dem 1.1.2023 und dem damit verbundenen Wegfall der USt-Voranmeldungen liegen. Aber auch die einkommensteuerliche Steuerbefreiung gem. § 3 Nr. 72 EStG wirkt sich in aller Regel günstig aus. Die Systemumstellung hat jedoch zur Folge, dass eine Reihe von Ausgaben wie USt-Nachzahlungen, Steuerberatungskosten o. Ä., die noch mit steuerpflichtigen Einnahmen aus dem Jahr 2021 oder den Vorjahren zusammenhängen, einkommensteuerlich nicht mehr zu berücksichtigen sind. Im Streitfall wollte der Kl. die Berücksichtigung seiner USt-Nachzahlung für die steuerpflichtigen Einkünfte des Jahres 2021, die er im Jahr 2022 verausgabt hatte, erreichen.

Fraglich ist, ob bereits § 3c Abs. 1 EStG einer Berücksichtigung der nach dem Systemwechsel getätigten Betriebsausgaben entgegensteht. Hauptstreitpunkt war jedoch die Auslegung des § 3 Nr. 72 EStG. Die Gesetzesbegründung spricht eher für die Auffassung des Kl., wonach der Steuerpflichtige keinen Gewinn mehr zu ermitteln „braucht“. Der Gesetzestext hingegen spricht, worauf sich das FA beruft, davon, dass kein Gewinn mehr zu ermitteln „ist“. Hinzu kommen Bedenken, ob das objektive Nettoprinzip und der Grundsatz der Besteuerung nach Leistungsfähigkeit gewahrt sind.

Das FG sieht durchaus einen Zusammenhang zwischen der USt-Nachzahlung und den steuerpflichtigen Einnahmen im Jahr 2021, so dass § 3c Abs. 1 EStG dem Betriebsausgabenabzug nicht entgegenstünde. Es entnimmt dem klaren Gesetzeswortlaut des § 3 Nr. 72 EStG jedoch ein umfassendes Gewinnermittlungsverbot. Dieses wird auch dem Anliegen des Gesetzgebers, einen Beitrag zum Bürokratieabbau zu leisten, eher gerecht, als die Annahme eines Wahlrechts des Stpfl., das zu einer Fülle an neuen Streitpunkten führen würde. Die der rückwirkenden Einführung der Steuerbefreiung innewohnende Gefahr, dass bestimmte Ausgaben bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen unberücksichtigt bleiben, obwohl die Stpfl. damit zum Zeitpunkt der Zahlung nicht rechnen konnten, sah das Gericht durchaus. Die vom Gesetzgeber angestrebte Förderung des Ausbaus der erneuerbaren Energien hielt der Senat jedoch für einen sachlichen Grund, der die rückwirkende Gesetzesänderung rechtfertigt. Auch einen Verstoß gegen den Grundsatz der Besteuerung nach Leistungsfähigkeit konnte das FG nicht erkennen, zumal der Kl. – wie wohl die meisten der betroffenen Stpfl. – mit der Steuerbefreiung im Ergebnis deutlich niedriger besteuert wird, auch wenn eine einzelne Betriebsausgabe unberücksichtigt bleibt.

Der Senat ist unter Einsatz verschiedener Instrumente aus dem juristischen Werkzeugkasten zu einem Ergebnis gelangt, das den Gesetzgeber nicht an einer einzelnen Formulierung der Gesetzesbegründung festhält, sondern dem erstrebten Ausbau der erneuerbaren Energien den steuerlichen Weg ebnet. Es wäre zwar denkbar, bei höherer Gewichtung der verfassungsrechtlichen Bedenken im Hinblick auf die rückwirkende Gesetzesänderung eine verfassungskonforme Auslegung des § 3 Nr. 72 EStG vorzunehmen und nicht von einem Gewinnermittlungsverbot, sondern von einem reinen Wahlrecht des Stpfl. auszugehen. Schon im Hinblick auf die große Zahl der betroffenen Stpfl. hat das Gericht aber die Revision zugelassen, so dass ggf. durch den BFH eine Klärung erfolgen kann.

Gegen das Urteil des FG Nürnberg ist Revision eingelegt worden (Az. III R 35/24). Daher kann in gleichartigen Fällen Einspruch eingelegt und das Ruhen des Rechtsbehelfsverfahrens angeregt werden. Ansonsten bleibt dem Stpfl. die Hoffnung, dass er als Inhaber kleiner Photovoltaikanlagen von der Ermittlung des Gewinns und ab dem 1.1.2023 von der Abgabe von USt-Voranmeldungen und -Jahreserklärungen frei geworden ist und zur Mehrzahl der Stpfl. gehört, die unter dem Strich steuerlich bessergestellt worden sind.

Aktuelles aus Heft 23 der EFG (Dezember 2024) u.a.

Nicht steuerbare Hinterbliebenenversorgung für Arbeitnehmer

Das FG Münster hat mit Urteil vom 22.8.2024 (3 K 2907/22 Erb) zur nicht steuerbaren Hinterbliebenenversorgung für Arbeitnehmer entschieden. Die Richterin am FG Dr. Bernadette Mai kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

Das FG hatte über die Frage zu entscheiden, ob Hinterbliebenenbezüge der Ehefrau und der Kinder des Erblassers erbschaftsteuerbar waren. Die Besonderheit des Falles bestand darin, dass der Erblasser in dem Zeitpunkt, als er die vertragliche Zusage für die Witwen- und Waisenrente erhielt, noch nicht Gesellschafter und Geschäftsführer der betreffenden (Komplementär-)GmbH war, er aber designierter Nachfolger in der Unternehmerfamilie war, die maßgeblich an der das Unternehmen betreibenden KG beteiligt war.

Nach der höchstrichterlichen Rspr. unterliegen angemessene Ansprüche auf eine zusätzliche betriebliche Altersversorgung, die Hinterbliebenen eines Arbeitnehmers zustehen, nicht gem. § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG der Erbschaftsteuer (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 16.1.2008, II R 30/06, BStBl II 2008, 626; vom 5.5.2010, II R 16/08, BStBl II 2010, 923, m.w.N.). Dadurch soll erreicht werden, dass Ansprüche auf eine betriebliche Altersversorgung erbschaftsteuerrechtlich nicht anders behandelt werden sollen als Bezüge, die Hinterbliebene kraft Gesetzes erhalten (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 9.11.1988, 1 BvR 243/86, BStBl II 1989, 938; vom 5.5.1994, 2 BvR 397/90, BStBl II 1994, 547).

Das FG gab der Klage statt. Unter den gegebenen Umständen des Einzelfalles erachtete es den Erblasser als Arbeitnehmer i. S. der höchstrichterlichen Rspr. zur betrieblichen Altersversorgung. Dabei legte es für die Beurteilung ausschließlich die tatsächlichen Verhältnisse in dem Zeitpunkt zu Grunde, in dem die Hinterbliebenenversorgung vereinbart wurde. Insofern folgte es der finanzgerichtlichen Rspr., die durch den BFH bislang jedenfalls noch nicht ausdrücklich bestätigt wurde.

Die Entscheidung des FG Münster beschäftigt sich mit einem Fall, in dem der Erblasser im Zeitpunkt der Zusage der Hinterbliebenenversorgung noch nicht, aber im zeitlichen Verlauf dann ggf. doch eine herrschende Stellung als Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH hatte. Insofern füllt die Entscheidung des FG Münster eine Lücke in der bisherigen Rspr., die sich schwerpunktmäßig mit der Frage beschäftigt, anhand welcher Kriterien die Arbeitnehmereigenschaft bzw. die herrschende Stellung zu bestimmen ist.

Sollte die zugelassene Revision durch den Bekl. eingelegt werden, wird der BFH sich explizit mit der Frage zu beschäftigen haben, welches der maßgebliche Zeitpunkt für die Abgrenzung der Arbeitnehmereigenschaft i.S. der Hinterbliebenenversorgung ist.

Aktuelles aus Heft 22 der EFG (November 2024) u.a.

Wirksamkeit der Klageerhebung durch eine in das Steuerberaterverzeichnis eingetragene Berufsausübungsgesellschaft per Telefax

Das FG Düsseldorf hat mit Urteil vom 7.4.2024 (14 K 463/23 E) zur Wirksamkeit der Klageerhebung durch eine in das Steuerberaterverzeichnis eingetragene Berufsausübungsgesellschaft per Telefax entschieden. Der Richter am FG Daniel Drissen kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung

Das FG hatte über die Frage zu entscheiden, ob die Klageerhebung einer aus Steuerberatern bestehenden Berufsausübungsgesellschaft per Fax im März 2023 zulässig war. Die Klageerhebung erfolgte in dem entschiedenen Fall nach Erhalt der Registrierungsbriefe, d.h. zu einem Zeitpunkt, in dem die Freischaltung des beSt auch ohne die Nutzung des sog. Fast Lane-Verfahrens möglich gewesen wäre.

II. Entscheidung des FG

Das FG hat die Klage abgewiesen. Es ist dabei zunächst von einer aktiven Nutzungspflicht des beSt ab dem 1.1.2023 ausgegangen und hat sich den vom X. Senat des BFH in einem Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes mittels obiter dictum geäußerten Zweifeln an der Wirksamkeit der StBPPV und damit letztlich an der aktiven Nutzungspflicht des beSt (BFH-Beschluss vom 17.4.2024 X B 68, 69/23, BFH/NV 2024, 845) nicht angeschlossen. Nach Ansicht des FG ist zwischen dem zeitlichen Geltungsbereich (Inkrafttreten) und dem zeitlichen Anwendungsbereich einer Vorschrift zu differenzieren. Die (reine) Anwendungsregel des § 157e StBerG stehe dem Erlass der StBPPV auf der Grundlage einer existenten Ermächtigungsgrundlage nicht entgegen. Zudem komme es für die Frage, ob mit dem beSt ab dem 1.1.2023 ein sicherer Übermittlungsweg i.S. des § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Verfügung stehe, auf die Wirksamkeit der StBPPV nicht an. Das beSt sei – unabhängig von der Wirksamkeit der StBPPV – auf Grundlage des § 86d Abs. 1 i.V.m. § 86c StBerG und damit wie vorgesehen „auf gesetzlicher Grundlage“ errichtet worden.

In Bezug auf die beantragte Wiedereinsetzung in den vorigen Stand machte es deutlich, dass in den Fällen, in denen nach Erhalt des Registrierungsbriefes für das beSt noch eine Klageerhebung per Fax (oder Brief etc.) erfolgt, Wiedereinsetzungsgründe regelmäßig nicht gegeben seien. Zwar sei die Rechtslage zu Beginn der aktiven Nutzungspflicht des beSt unklar gewesen, dies habe jedoch vornehmlich Konstellationen betroffen, in denen Steuerberater im Zeitpunkt einer zu erhebenden Klage – anders als im Streitfall – ihren Registrierungsbrief noch nicht erhalten hätten. Bei etwaigen nach der Übersendung des Registrierungsbriefs aufgetretenen technischen Schwierigkeiten und Verzögerungen bei der Einrichtung des beSt sei zu berücksichtigen, dass ein Steuerberater nach § 86d Abs. 6 StBerG die für die Nutzung erforderlichen technischen Einrichtungen vorhalten und sich entsprechend im Vorfeld um die Beseitigung technischer Probleme bemühen müsse. Insoweit sei regelmäßig ein die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand ausschließendes Verschulden gegeben.

III. Einordnung der Entscheidung

Die Entscheidung stellt zunächst einen weiteren der mittlerweile zahlreichen Bausteine der Rspr. zur Nutzungspflicht des beSt dar. Interessant ist die Entscheidung v. a. deshalb, weil es sich um eine der ersten Entscheidungen (s. auch Niedersächsisches FG, Urteile vom 2.7.2024 7 K 186/23, BB 2024, 2006; vom 2.7.2024 7 K 187/23, BB 2024, 2006) handelt, die sich mit den vom X. Senat des BFH geäußerten Zweifeln an der Wirksamkeit der Rechtsgrundlage für die aktive Nutzungspflicht des beSt ab dem 1. 1. 2023 auseinanderzusetzen hatten. Das FG folgte den Zweifeln des X. Senats mit obigen Erwägungen in mehrfacher Hinsicht nicht. Es trat dabei insbesondere – ebenso wie das Niedersächsische FG in den vorgenannten Entscheidungen – den vom X. Senat geäußerten Zweifeln an der Wirksamkeit der StBPPV entgegen.

IV. Konsequenzen für die Praxis

Die Rspr. des BFH zur Nutzungspflicht des beSt ab dem 1. 1. 2023 schien zunächst einen klaren Kurs zu fahren: Für die in § 62 Abs. 2 Satz 1 FGO genannten Steuerberater steht seit dem 1.1.2023 ein sicherer Übermittlungsweg i. S. des § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Verfügung; Steuerberater sind daher ab diesem Zeitpunkt nach § 52d Satz 2 FGO unabhängig vom Zeitpunkt des Erhalts des Registrierungsbriefs nutzungspflichtig (vgl. zuletzt BFH-Beschluss vom 8.5.2024 II R 3/23, BFH/NV 2024, 804). Diese klare und durchaus harte Linie des BFH hat mit dem obiter dictum des X. Senats jedenfalls Risse bekommen; die weitere Entwicklung in dieser Hinsicht bleibt abzuwarten. Es wäre wünschenswert, dass der BFH möglichst bald Rechtssicherheit schafft. Möglichkeiten gibt es in den zahlreichen noch anhängigen Revisionsverfahren zu dieser Thematik genug.

Aktuelles aus Heft 21 der EFG (November 2024) u.a.

Grundfreibetrag 2023 und 2024 trotz verfassungsrechtlicher Bedenken mit dem Grundgesetz vereinbar

Das Schleswig-Holsteinische FG hat mit Gerichtsbescheid vom 28.6.2024 (1 K 37/23) zur Vereinbarkeit des Grundfreibetrags 2023 und 2024 mit dem Grundgesetz entschieden. Der Richter am FG Dr. Felix Hütte kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung

Streitig ist allein die Frage, ob der Grundfreibetrag im Einkommensteuerrecht in den Jahren 2023 und 2024 mit dem Grundgesetz im Einklang steht.

II. Rechtsauffassungen

Die Klägerseite geht für beide Jahre von einer Verfassungswidrigkeit aus. Dabei werden im Wesentlichen zwei Ansätze verfolgt. Zunächst wird vertreten, dass der Grundfreibetrag bereits in seiner absoluten Höhe verfassungswidrig sei, weil er die tatsächliche Entwicklung der Inflation nicht hinreichend berücksichtigt habe. Zum anderen folge eine Verfassungswidrigkeit auch daraus, dass die Zuwendungen im Sozialhilferecht über dem Betrag lägen, den das EStG von einer Einkommensbesteuerung verschone. Dies verstoße gegen den Grundsatz, dass der Gesetzgeber das von ihm selbst definierte (sozialrechtliche) Existenzminimum auch im einkommensteuerlichen Grundfreibetrag berücksichtigen müsse.

III. Die Entscheidung des FG und deren Einordnung

Der erkennende Senat urteilte zu Gunsten des FA. Eine Aussetzung und Vorlage zum BVerfG wurde dabei abgelehnt. Denn zwar bestünden Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des Grundfreibetrags; eine Vorlage zum BVerfG verlange aber eine „Überzeugung“ von der Verfassungswidrigkeit, die der Senat nicht hatte.

Inhaltlich prüfte das Gericht zunächst, ob der im Grundfreibetrag berücksichtigte Regelbedarf sowie die Unterkunfts- und die Heizkosten rechtmäßig ermittelt wurden. Dies wurde bejaht, weil sich der Gesetzgeber in nicht zu beanstandender Form am Existenzminimumbericht orientiert habe. Zwar habe der Gesetzgeber bei den Unterkunftskosten einen unteren Pauschalwert gewählt; allerdings sei dies vom BVerfG für zulässig erachtet worden, wenn der Gesetzgeber – wie in den Streitjahren – flankierende Sozialleistungen (z. B. Wohngeld) zur Verfügung stelle.

Verfassungsrechtliche Bedenken hatte der Senat mit Blick auf das Jahr 2024, da in diesem Jahr im Sozialrecht nicht der im 14. Existenzminimumbericht ermittelte Regelbedarf von 537 € in Ansatz gebracht wurde, sondern mit 563 € ein um 26 € pro Monat (312 € jährlich) höherer Wert. Im Steuerrecht dagegen hat der Gesetzgeber bei der Bemessung des Grundfreibetrags lediglich den Regelbedarf von 537 € herangezogen. Selbst wenn man dabei die Erhöhung des Grundfreibetrags zum „Ausgleich der kalten Progression“ um weitere 132 € berücksichtige, werde im Steuerrecht ein um (312 € – 132 € =) 180 € jährlich (15 € monatlich) geringerer Regelbedarf zu Grunde gelegt als im Sozialrecht. Diese Diskrepanz stehe in einem Spannungsverhältnis zu dem Grundsatz, wonach der Gesetzgeber das selbst definierte Existenzminimum im Sozialrecht und im Steuerrecht gleich zu definieren habe. Dass der Senat gleichwohl keine „Überzeugung“ von der Verfassungswidrigkeit erlangte, lag im Wesentlichen daran, dass Gegenstand der Prüfung der Grundfreibetrag in Summe – nicht seine einzelnen Rechengrößen – war. Im Rahmen dieser Gesamtbetrachtung hielt der Senat ein Abweichen bei der rechnerischen Berücksichtigung des Regelbedarfs i.H.v. 15 € monatlich mit Blick auf die Typisierungsbefugnis bei den Unterkunftskosten und mit Blick auf die nach dem BVerfG nur „annäherungsweise“ erforderliche Orientierung am Sozialrecht für noch vertretbar.

IV. Hinweise für die Praxis

Die Revision ist eingelegt worden, so dass davon auszugehen ist, dass etwaig eingelegte Einsprüche bis zur Entscheidung des BFH zum Ruhen gebracht werden. Inhaltlich bleibt offen, ob der BFH die Auffassung des FG teilt, oder ob er eine Vorlage zum BVerfG für erforderlich hält.

Die Entscheidung wird dabei voraussichtlich von einer Gesetzesänderung beeinflusst werden: Da die Entscheidung des FG Vorauszahlungsbescheide – und damit auch das noch nicht abgeschlossene Jahr 2024 – betrifft, kann sich die maßgebliche Rechtslage vor Ablauf des VZ noch ändern. Nach aktuellen Presseinformationen hat die Bundesregierung eine Anhebung des Grundfreibetrags für 2024 beschlossen; danach soll der Grundfreibetrag für 2024 auf 11 784 € erhöht werden. Die Erhöhung beläuft sich damit 180 € im Verhältnis zum aktuellen für 2024 geltenden Grundfreibetrag – dies ist die Summe, deren bisherige Nichtberücksichtigung wesentlich zu den verfassungsrechtlichen Bedenken des FG beigetragen hat.

ISSN: 0421-2991